В случае если по итогам отчетного периода сумма налоговой обязанности имеет отрицательное значение, то она подлежит возмещению налогоплательщику из Государственного бюджета Украины в течение месяца, следующего за отчетным периодом.
Бюджетное возмещение — сумма, подлежащая возврату налогоплательщику из бюджета в связи с излишне уплаченной суммой налога. Основанием для получения возмещения являются данные только налоговой декларации за отчетный период. По желанию налогоплательщика сумма бюджетного возмещения может быть полностью или частично засчитана в счет будущих платежей по данному налогу. Такое решение налогоплательщика отражается в налоговой декларации.
Суммы налога на добавленную стоимость зачисляются в Государственный бюджет и используются в первую очередь для бюджетного возмещения налога на добавленную стоимость и формирования бюджетных сумм, направляемых в качестве субвенций местным бюджетам.
24.7. Налоговая накладная
Налогоплательщик обязан предоставить покупателю налоговую накладную, которая должна содержать указанные отдельными строками:
а) порядковый номер налоговой накладной;
б) дату выписки налоговой накладной;
в) наименование юридического лица или фамилию, имя, отчество физического лица, зарегистрированного в качестве налогоплательщика на добавленную стоимость;
г) налоговый номер налогоплательщика (продавца или покупателя);
д) местонахождение юридического лица или место налогового адреса физического лица, зарегистрированного в качестве плательщика налога на добавленную стоимость;
189
ОСОБЕННАЯ ЧАСТЬ
е) опись (номенклатуру) товаров (работ, услуг) и их количество (размер, объем);
е) полное наименование получателя;
ж) цену продажи без учета налога;
з) ставку налога и соответствующую сумму налога в цифровом значении;
и) общую сумму средств, подлежащих уплате с учетом налога.
Налоговая накладная является отчетным налоговым документом и одновременно расчетным документом.
Налоговая накладная — это отчетный налоговый документ, подтверждающий возникновение налоговой обязанности налогоплательщика в связи с продажей товаров (работ, услуг) и одновременно подтверждающей право на налоговый кредит у покупателя-налогоплательщика в связи с приобретением таких товаров (работ, услуг). Налоговая накладная выписывается налогоплательщиком — продавцом товаров (работ, услуг) в момент возникновения налоговой обязанности в двух экземплярах. Оригинал выдается покупателю, а копия остается у продавца. Что касается количества выписываемых налоговых накладных, то в двух экземплярах налоговая накладная выписывается с 13 декабря 1997 года, т. е. с момента вступления в силу изменений к Закону. До указанной даты, а именно с 1 октября 1997 года по 13 декабря 1997 года налоговая накладная выписывалась в трех экземплярах.
Налоговая накладная удостоверяется уполномоченным лицом и заверяется печатью. При получении налоговой накладной покупатель обязан на двух экземплярах налоговой накладной указать дату получения и заверить подписью. В случае, если после продажи товаров (работ, услуг) происходит какое-либо изменение суммы компенсации за продажу товаров (работ, услуг), продавец товаров (работ, услуг) выписывает расчет корректировки количественных и стоимостных показателей к налоговой накладной в двух экземплярах. Оригинал выдается покупателю. Расчет корректировки составляется исключительно продавцом. Он присваивает номер расчета корректировок в виде дроби, числитель которой соответствует порядковому номеру расчета, а знаменатель — номеру налоговой накладной.
190
Глава 24 Налог на добавленную стоимость
24.8. Налоговый кредит. Налоговый вексель
Налоговый кредит регламентирует сумму, на которую плательщик налога имеет право уменьшить налоговое обязательство отчетного периода. Налоговый кредит отчетного периода складывается из сумм налогов, уплаченных (начисленных) налогоплательщиком в отчетном периоде в связи с приобретением товаров (работ, услуг), стоимость которых включается в состав валовых расходов и основных фондов или нематериальных активов, подлежащих амортизации. Право на налоговый кредит имеет налогоплательщик, у которого возникает налоговая обязанность.
Основанием для включения в налоговый кредит сумм, уплаченных при импорте работ и услуг, является наличие акта выполненных работ (оказанных услуг) или банковских документов, подтверждающих перечисление средств в оплату таких работ (услуг). Следует отметить, что такой порядок позволяет одновременно с возникновением налоговой обязанности (уплаты таможенного НДС) относить сумму этого налога на увеличение налогового кредита. Таким образом, записи в книге приобретений производятся на дату, указанную в первом из полученных документов (акт или документ, подтверждающий оплату). Что же касается товаров, приобретенных на таможенной территории Украины, то основанием для включения в налоговый кредит уплаченных по ним сумм НДС является наличие как налоговой накладной, так и документа, подтверждающего передачу товара или его оплату. В случае отсутствия таких документов это влечет за собой применение финансовых санкций, начисленных на сумму не подтвержденного налогового кредита.
Датой возникновения права плательщика налога на налоговый кредит считается:
1) дата первого из событий:
либо дата списания средств с банковского счета плательщика налога в оплату товаров (работ, услуг), дата выписки соответствующего счета (товарного чека) — в случае расчетов с использованием кредитных, дебетных карточек или коммерческих чеков;
либо дата получения налоговой накладной, удостоверяющей факт приобретения плательщиком налога товаров (работ, услуг);
2) для операций по ввозу (пересылке) товаров (работ, услуг) — дата уплаты налога по налоговой обязанности;
191
ОСОБЕННАЯ ЧАСТЬ
3) для бартерных (товарообменных) операций — дата осуществления заключительной (балансирующей) операции, наступившей после первого из событий;
4) датой возникновения права заказчика на налоговый кредит по контрактам, которые определены как долгосрочные согласно Закону Украины «О налогообложении прибыли предприятий», является дата увеличения валовых затрат долгосрочного контракта.
Налоговый вексель представляет собой простой вексель, выдаваемый плательщиком налога на добавленную стоимость на сумму налоговой обязанности при ввозе товаров на таможенную территорию Украины. Налоговый вексель может быть выдан лишь лицом, которое отвечает следующим требованиям:
1) является плательщиком налога на добавленную стоимость;
2) зарегистрирован как плательщик налога на добавленную стоимость;
3) имеет индивидуальный налоговый номер, присвоенный как плательщику налога на добавленную стоимость.
При этом следует отметить, что сумма НДС налоговой обязанности (по одной таможенной декларации) не может быть частично оплачена векселем, а частично деньгами. Вексель выдается на полную сумму НДС, которая подлежит оплате, и отдельно для каждой таможенной декларации. В соответствии с положением подпункта 7. 3.6. Закона дата выдачи векселя, дата отметки отдела таможенных платежей в таможенной декларации об уплате НДС и дата выпуска товара в свободное обращение на территории Украины должны совпадать. Срок, на который может выдаваться налоговый вексель, не может превышать 30 дней, включая дату его выдачи.
Налоговый вексель составляется в трех экземплярах, только на вексельном бланке, выдаваемом банковским учреждением и отвечающим требованиям постановления Кабинета Министров Украины и Национального банка Украины № 528 от 10 сентября 1992 года «Об утверждении правил изготовления и использования вексельных бланков». Расчеты должны быть приведены в денежной единице Украины, пересчитанной по валютному обменному курсу Национального банка Украины на дату возникновения налоговой обязанности.
Налоговый вексель подлежит оплате векселедателем не позднее даты, которая в соответствии с векселем является сроком платежа без предъявления его векселедержателем. Если сумма
192
Глава 24. Налог на добавленную стоимость
налогового векселя не оплачена в этот срок, то сумма векселя подлежит взысканию с векселедателя Государственной налоговой администрацией (векселедержателем) в порядке, предусмотренном для взыскания недоимки по обязательным платежам в бюджет. В случае же, если налоговый вексель обеспечен путем аваля, сумма неоплаченного векселя взыскивается Государственной налоговой администрацией (векселедержателем) с векселедателя в судебном порядке с банка авалиста.
Контрольные вопросы:
1. Правовая природа налогов на потребление.
2. Плательщик налога.
3. Объект налогообложения.
4. Ставки налога.
5. Налоговые льготы.
6. Порядок исчисления и уплаты налога.
7. Бюджетное возмещение.
8. Налоговая накладная.
9. Налоговый кредит.
10. Налоговый вексель.
ГЛАВА 25
АКЦИЗНЫЙ СБОР
25.1. Понятие акцизного сбора
Системы косвенного налогообложения включают группу акцизных товаров, а также товаров длительного пользования и роскоши, к которым применяется особый индивидуальный порядок налогообложения. Для остальных видов товаров и услуг применяется налог с продаж (или с оборота). Это создает возможность извлекать дополнительные доходы, контролировать производство и реализацию.
Одним из видов косвенных налогов являются акцизы. В современных налоговых законодательствах они обычно занимают следующее место после налога на добавленную стоимость (или налогов, его заменяющих) и по значению, и по объему поступлений в бюджет. Однако налоговые системы XIX века включали акцизы как основной канал обеспечения косвенного налогообложения, и нередко термин «акциз» применялся как синоним ко всей системе косвенных налогов.
Акцизы представляют собой косвенные налоги на определенные товары, включаемые в цену товара и оплачиваемые покупателями. Они устанавливаются, как правило, на дефицитную и высокорентабельную продукцию и товары, предназначенные для населения и являющиеся монополией государства. Акцизный сбор сочетает в себе как фискальную функцию налогов, наполняя государственный бюджет, так и регулирующую функцию. Последняя корректирует спрос и предложение, увеличивая цену товара за счет акциза либо уменьшая путем исключения из перечня налогооблагаемых товаров.
Акцизный сбор, как и налог на добавленную стоимость, является непрямым налогом, включается в цену товара и в итоге уплачивается потребителем, а не производителем товара. Однако, если НДС относится к типу универсальных акцизов (уплачиваемых по одной ставке со всех товаров, работ, услуг), то акцизный сбор является специфическим акцизом, т. е. уплачивается по нескольким группам ставок, дифференцированным по отдельным видам товаров.
Акцизный сбор очень похож на налог на добавленную стоимость. Действительно, это косвенные налоги: оба включаются в цену товара, и тот, и другой оплачивается потребителем. Однако есть
194
Глава 25. Акцизный сбор
несколько принципиальных отличий. Во-первых, акцизный сбор — это налог на товары или продукцию, тогда как НДС предполагает в качестве объекта обложения оборот от реализации товаров (работ, услуг). Во-вторых, налогом на добавле-нную стоимость облагаются обороты от всех товаров (работ, услуг), при начислении акцизного сбора учитываются только специфические, подакцизные товары (высокорентабельные и монопольные). В-третьих, акцизный сбор очень тесно увязывается со специфическим инструментом — пошлиной, и часто при ввозе товаров на территорию государства используется акциз или таможенная пошлина (нередко пошлина включается в систему косвенных налогов).
Механизм акцизного сбора закреплен Декретом Кабинета Министров от 26 декабря 1992 года «Об акцизном сборе». Динамика изменений нормативных актов по акцизному сбору во многом повторяет изменения актов, касающихся НДС: принятие первых Законов Украины в декабре 1991 года, затем Декретов в декабре 1992 года и новых Законов Украины в 1995-1996 годах. Правда, принципиальные изменения по акцизному сбору в основном были связаны с корректированием уровня ставок (в данном случае речь не идет о регулировании плательщиков, объекте и начислении акцизного сбора).
Первой статьей нормативного акта обычно закрепляется понятие акцизного сбора как непрямого налога на высокорентабельные и монопольные товары (продукцию), который включается в цену этих товаров (продукции). Перечень подакцизных товаров и размеры ставок утверждаются Верховной Радой Украины.
25.2. Плательщики акцизного сбора
Плательщиков акцизного сбора законодательство Украины делит на три категории.
1. По подакцизным товарам и продукции отечественного производства — производящие их субъекты предпринимательской деятельности, предприятия и организации, включая предприятия с иностранными инвестициями, филиалы, отделения и другие обособленные подразделения. К данной категории плательщиков относятся и производители подакцизных товаров из давальческого сырья, под которым понимается сырьё, материалы, продукция, передаваемые их владельцем без оплаты другим предприятиям для дальнейшей переработки (этот аспект очень
195
ОСОБЕННАЯ ЧАСТЬ
важен, так как довольно много подакцизных товаров связано с давальческим сырьём, например группа ликеро-водочных изделий и другие продукты питания).
2. По ввозимым на территорию Украины товарам — субъекты предпринимательской деятельности, которые импортируют подакцизные товары (продукцию). Редакция ст. 2 Декрета Кабинета Министров Украины «Об акцизном сборе» раскрывает понятие плательщика более удачно, чем предыдущий вариант ст. 2 Закона Украины от 18 декабря 1991 года, где плательщик определяется в общей форме как субъект предпринимательской деятельности, реализующий на территории Украины подакцизные товары.
3. Граждане Украины, иностранные граждане, лица без гражданства, которые ввозят (пересылают) предметы (товары) на таможенную территорию Украины. Значительную группу плательщиков акцизного сбора составляют граждане — субъекты предпринимательской деятельности, ввозящие на таможенную территорию Украины подакцизный товар (продукцию) как для собственных, так и для производственных нужд с целью продажи или реализации на условиях комиссии и реэкспорта. При ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Украины предпринимателям следует руководствоваться приказом ГНАУ № 68 от 14 февраля 1997 года, который регламентирует: порядок заполнения грузовой таможенной декларации; порядок и сроки уплаты акцизного сбора; порядок возврата ранее уплаченных сумм акцизного сбора; порядок взыскания не уплаченных в установленные сроки сумм обязательных платежей; перечень товаров, освобожденных от уплаты акцизного сбора; перечень товаров, подлежащих обложению акцизным сбором.
25.3. Объект налогообложения
Если Закон Украины от 18 декабря 1991 года «Об акцизном сборе» в качестве объекта налогообложения выделял оборот от реализации на внутреннем рынке как изготовленных в Украине, так и ввезенных на ее территорию подакцизных товаров (статья 3), то Декрет Кабинета Министров Украины от 26 декабря 1992 года «Об акцизном сборе» более детально регулирует эту сторону акцизного сбора и выделяет три основных подхода к определению объекта налогообложения.
196
Глава 25. Акцизный сбор
1. Обороты от реализации произведенных на территории Украины подакцизных товаров, основывающиеся на стоимости использованной подакцизной продукции, исходя из фактической себестоимости и суммы акцизов по установленным ставкам. При реализации подакцизных товаров и продукции, изготовленных из давальческого сырья, стоимость их рпределяется исходя из рыночных цен, сложившихся на такие же или аналогичные товары и продукцию в данном регионе за отчетный период. При использовании в качестве давальческого сырья подакцизных товаров, по которым уже был уплачен акциз, сумма акциза, подлежащего уплате по готовым товарам, уменьшается на сумму ранее уплаченного акциза.
2. Обороты от реализации товаров (продукции) для собственного производства. При этом сюда относится как продукция, используемая предприятиями для производства другой продукции (т. е. внутризаводской оборот), так и продукция для передачи своим работникам.
3. Таможенная стоимость импортных товаров (продукции), приобретенных за иностранную валюту (за исключением тех, по которым взыскивается пошлина).
25.4. Ставки акцизного сбора
Особенностью закрепления акцизного сбора является отсутствие базовой ставки и использование целой системы конкретных ставок для отдельных товаров. Перечень подакцизных товаров и ставок сбора довольно подвижен, но и выделенные в нем товары не всегда однозначны.
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35 36
Бюджетное возмещение — сумма, подлежащая возврату налогоплательщику из бюджета в связи с излишне уплаченной суммой налога. Основанием для получения возмещения являются данные только налоговой декларации за отчетный период. По желанию налогоплательщика сумма бюджетного возмещения может быть полностью или частично засчитана в счет будущих платежей по данному налогу. Такое решение налогоплательщика отражается в налоговой декларации.
Суммы налога на добавленную стоимость зачисляются в Государственный бюджет и используются в первую очередь для бюджетного возмещения налога на добавленную стоимость и формирования бюджетных сумм, направляемых в качестве субвенций местным бюджетам.
24.7. Налоговая накладная
Налогоплательщик обязан предоставить покупателю налоговую накладную, которая должна содержать указанные отдельными строками:
а) порядковый номер налоговой накладной;
б) дату выписки налоговой накладной;
в) наименование юридического лица или фамилию, имя, отчество физического лица, зарегистрированного в качестве налогоплательщика на добавленную стоимость;
г) налоговый номер налогоплательщика (продавца или покупателя);
д) местонахождение юридического лица или место налогового адреса физического лица, зарегистрированного в качестве плательщика налога на добавленную стоимость;
189
ОСОБЕННАЯ ЧАСТЬ
е) опись (номенклатуру) товаров (работ, услуг) и их количество (размер, объем);
е) полное наименование получателя;
ж) цену продажи без учета налога;
з) ставку налога и соответствующую сумму налога в цифровом значении;
и) общую сумму средств, подлежащих уплате с учетом налога.
Налоговая накладная является отчетным налоговым документом и одновременно расчетным документом.
Налоговая накладная — это отчетный налоговый документ, подтверждающий возникновение налоговой обязанности налогоплательщика в связи с продажей товаров (работ, услуг) и одновременно подтверждающей право на налоговый кредит у покупателя-налогоплательщика в связи с приобретением таких товаров (работ, услуг). Налоговая накладная выписывается налогоплательщиком — продавцом товаров (работ, услуг) в момент возникновения налоговой обязанности в двух экземплярах. Оригинал выдается покупателю, а копия остается у продавца. Что касается количества выписываемых налоговых накладных, то в двух экземплярах налоговая накладная выписывается с 13 декабря 1997 года, т. е. с момента вступления в силу изменений к Закону. До указанной даты, а именно с 1 октября 1997 года по 13 декабря 1997 года налоговая накладная выписывалась в трех экземплярах.
Налоговая накладная удостоверяется уполномоченным лицом и заверяется печатью. При получении налоговой накладной покупатель обязан на двух экземплярах налоговой накладной указать дату получения и заверить подписью. В случае, если после продажи товаров (работ, услуг) происходит какое-либо изменение суммы компенсации за продажу товаров (работ, услуг), продавец товаров (работ, услуг) выписывает расчет корректировки количественных и стоимостных показателей к налоговой накладной в двух экземплярах. Оригинал выдается покупателю. Расчет корректировки составляется исключительно продавцом. Он присваивает номер расчета корректировок в виде дроби, числитель которой соответствует порядковому номеру расчета, а знаменатель — номеру налоговой накладной.
190
Глава 24 Налог на добавленную стоимость
24.8. Налоговый кредит. Налоговый вексель
Налоговый кредит регламентирует сумму, на которую плательщик налога имеет право уменьшить налоговое обязательство отчетного периода. Налоговый кредит отчетного периода складывается из сумм налогов, уплаченных (начисленных) налогоплательщиком в отчетном периоде в связи с приобретением товаров (работ, услуг), стоимость которых включается в состав валовых расходов и основных фондов или нематериальных активов, подлежащих амортизации. Право на налоговый кредит имеет налогоплательщик, у которого возникает налоговая обязанность.
Основанием для включения в налоговый кредит сумм, уплаченных при импорте работ и услуг, является наличие акта выполненных работ (оказанных услуг) или банковских документов, подтверждающих перечисление средств в оплату таких работ (услуг). Следует отметить, что такой порядок позволяет одновременно с возникновением налоговой обязанности (уплаты таможенного НДС) относить сумму этого налога на увеличение налогового кредита. Таким образом, записи в книге приобретений производятся на дату, указанную в первом из полученных документов (акт или документ, подтверждающий оплату). Что же касается товаров, приобретенных на таможенной территории Украины, то основанием для включения в налоговый кредит уплаченных по ним сумм НДС является наличие как налоговой накладной, так и документа, подтверждающего передачу товара или его оплату. В случае отсутствия таких документов это влечет за собой применение финансовых санкций, начисленных на сумму не подтвержденного налогового кредита.
Датой возникновения права плательщика налога на налоговый кредит считается:
1) дата первого из событий:
либо дата списания средств с банковского счета плательщика налога в оплату товаров (работ, услуг), дата выписки соответствующего счета (товарного чека) — в случае расчетов с использованием кредитных, дебетных карточек или коммерческих чеков;
либо дата получения налоговой накладной, удостоверяющей факт приобретения плательщиком налога товаров (работ, услуг);
2) для операций по ввозу (пересылке) товаров (работ, услуг) — дата уплаты налога по налоговой обязанности;
191
ОСОБЕННАЯ ЧАСТЬ
3) для бартерных (товарообменных) операций — дата осуществления заключительной (балансирующей) операции, наступившей после первого из событий;
4) датой возникновения права заказчика на налоговый кредит по контрактам, которые определены как долгосрочные согласно Закону Украины «О налогообложении прибыли предприятий», является дата увеличения валовых затрат долгосрочного контракта.
Налоговый вексель представляет собой простой вексель, выдаваемый плательщиком налога на добавленную стоимость на сумму налоговой обязанности при ввозе товаров на таможенную территорию Украины. Налоговый вексель может быть выдан лишь лицом, которое отвечает следующим требованиям:
1) является плательщиком налога на добавленную стоимость;
2) зарегистрирован как плательщик налога на добавленную стоимость;
3) имеет индивидуальный налоговый номер, присвоенный как плательщику налога на добавленную стоимость.
При этом следует отметить, что сумма НДС налоговой обязанности (по одной таможенной декларации) не может быть частично оплачена векселем, а частично деньгами. Вексель выдается на полную сумму НДС, которая подлежит оплате, и отдельно для каждой таможенной декларации. В соответствии с положением подпункта 7. 3.6. Закона дата выдачи векселя, дата отметки отдела таможенных платежей в таможенной декларации об уплате НДС и дата выпуска товара в свободное обращение на территории Украины должны совпадать. Срок, на который может выдаваться налоговый вексель, не может превышать 30 дней, включая дату его выдачи.
Налоговый вексель составляется в трех экземплярах, только на вексельном бланке, выдаваемом банковским учреждением и отвечающим требованиям постановления Кабинета Министров Украины и Национального банка Украины № 528 от 10 сентября 1992 года «Об утверждении правил изготовления и использования вексельных бланков». Расчеты должны быть приведены в денежной единице Украины, пересчитанной по валютному обменному курсу Национального банка Украины на дату возникновения налоговой обязанности.
Налоговый вексель подлежит оплате векселедателем не позднее даты, которая в соответствии с векселем является сроком платежа без предъявления его векселедержателем. Если сумма
192
Глава 24. Налог на добавленную стоимость
налогового векселя не оплачена в этот срок, то сумма векселя подлежит взысканию с векселедателя Государственной налоговой администрацией (векселедержателем) в порядке, предусмотренном для взыскания недоимки по обязательным платежам в бюджет. В случае же, если налоговый вексель обеспечен путем аваля, сумма неоплаченного векселя взыскивается Государственной налоговой администрацией (векселедержателем) с векселедателя в судебном порядке с банка авалиста.
Контрольные вопросы:
1. Правовая природа налогов на потребление.
2. Плательщик налога.
3. Объект налогообложения.
4. Ставки налога.
5. Налоговые льготы.
6. Порядок исчисления и уплаты налога.
7. Бюджетное возмещение.
8. Налоговая накладная.
9. Налоговый кредит.
10. Налоговый вексель.
ГЛАВА 25
АКЦИЗНЫЙ СБОР
25.1. Понятие акцизного сбора
Системы косвенного налогообложения включают группу акцизных товаров, а также товаров длительного пользования и роскоши, к которым применяется особый индивидуальный порядок налогообложения. Для остальных видов товаров и услуг применяется налог с продаж (или с оборота). Это создает возможность извлекать дополнительные доходы, контролировать производство и реализацию.
Одним из видов косвенных налогов являются акцизы. В современных налоговых законодательствах они обычно занимают следующее место после налога на добавленную стоимость (или налогов, его заменяющих) и по значению, и по объему поступлений в бюджет. Однако налоговые системы XIX века включали акцизы как основной канал обеспечения косвенного налогообложения, и нередко термин «акциз» применялся как синоним ко всей системе косвенных налогов.
Акцизы представляют собой косвенные налоги на определенные товары, включаемые в цену товара и оплачиваемые покупателями. Они устанавливаются, как правило, на дефицитную и высокорентабельную продукцию и товары, предназначенные для населения и являющиеся монополией государства. Акцизный сбор сочетает в себе как фискальную функцию налогов, наполняя государственный бюджет, так и регулирующую функцию. Последняя корректирует спрос и предложение, увеличивая цену товара за счет акциза либо уменьшая путем исключения из перечня налогооблагаемых товаров.
Акцизный сбор, как и налог на добавленную стоимость, является непрямым налогом, включается в цену товара и в итоге уплачивается потребителем, а не производителем товара. Однако, если НДС относится к типу универсальных акцизов (уплачиваемых по одной ставке со всех товаров, работ, услуг), то акцизный сбор является специфическим акцизом, т. е. уплачивается по нескольким группам ставок, дифференцированным по отдельным видам товаров.
Акцизный сбор очень похож на налог на добавленную стоимость. Действительно, это косвенные налоги: оба включаются в цену товара, и тот, и другой оплачивается потребителем. Однако есть
194
Глава 25. Акцизный сбор
несколько принципиальных отличий. Во-первых, акцизный сбор — это налог на товары или продукцию, тогда как НДС предполагает в качестве объекта обложения оборот от реализации товаров (работ, услуг). Во-вторых, налогом на добавле-нную стоимость облагаются обороты от всех товаров (работ, услуг), при начислении акцизного сбора учитываются только специфические, подакцизные товары (высокорентабельные и монопольные). В-третьих, акцизный сбор очень тесно увязывается со специфическим инструментом — пошлиной, и часто при ввозе товаров на территорию государства используется акциз или таможенная пошлина (нередко пошлина включается в систему косвенных налогов).
Механизм акцизного сбора закреплен Декретом Кабинета Министров от 26 декабря 1992 года «Об акцизном сборе». Динамика изменений нормативных актов по акцизному сбору во многом повторяет изменения актов, касающихся НДС: принятие первых Законов Украины в декабре 1991 года, затем Декретов в декабре 1992 года и новых Законов Украины в 1995-1996 годах. Правда, принципиальные изменения по акцизному сбору в основном были связаны с корректированием уровня ставок (в данном случае речь не идет о регулировании плательщиков, объекте и начислении акцизного сбора).
Первой статьей нормативного акта обычно закрепляется понятие акцизного сбора как непрямого налога на высокорентабельные и монопольные товары (продукцию), который включается в цену этих товаров (продукции). Перечень подакцизных товаров и размеры ставок утверждаются Верховной Радой Украины.
25.2. Плательщики акцизного сбора
Плательщиков акцизного сбора законодательство Украины делит на три категории.
1. По подакцизным товарам и продукции отечественного производства — производящие их субъекты предпринимательской деятельности, предприятия и организации, включая предприятия с иностранными инвестициями, филиалы, отделения и другие обособленные подразделения. К данной категории плательщиков относятся и производители подакцизных товаров из давальческого сырья, под которым понимается сырьё, материалы, продукция, передаваемые их владельцем без оплаты другим предприятиям для дальнейшей переработки (этот аспект очень
195
ОСОБЕННАЯ ЧАСТЬ
важен, так как довольно много подакцизных товаров связано с давальческим сырьём, например группа ликеро-водочных изделий и другие продукты питания).
2. По ввозимым на территорию Украины товарам — субъекты предпринимательской деятельности, которые импортируют подакцизные товары (продукцию). Редакция ст. 2 Декрета Кабинета Министров Украины «Об акцизном сборе» раскрывает понятие плательщика более удачно, чем предыдущий вариант ст. 2 Закона Украины от 18 декабря 1991 года, где плательщик определяется в общей форме как субъект предпринимательской деятельности, реализующий на территории Украины подакцизные товары.
3. Граждане Украины, иностранные граждане, лица без гражданства, которые ввозят (пересылают) предметы (товары) на таможенную территорию Украины. Значительную группу плательщиков акцизного сбора составляют граждане — субъекты предпринимательской деятельности, ввозящие на таможенную территорию Украины подакцизный товар (продукцию) как для собственных, так и для производственных нужд с целью продажи или реализации на условиях комиссии и реэкспорта. При ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Украины предпринимателям следует руководствоваться приказом ГНАУ № 68 от 14 февраля 1997 года, который регламентирует: порядок заполнения грузовой таможенной декларации; порядок и сроки уплаты акцизного сбора; порядок возврата ранее уплаченных сумм акцизного сбора; порядок взыскания не уплаченных в установленные сроки сумм обязательных платежей; перечень товаров, освобожденных от уплаты акцизного сбора; перечень товаров, подлежащих обложению акцизным сбором.
25.3. Объект налогообложения
Если Закон Украины от 18 декабря 1991 года «Об акцизном сборе» в качестве объекта налогообложения выделял оборот от реализации на внутреннем рынке как изготовленных в Украине, так и ввезенных на ее территорию подакцизных товаров (статья 3), то Декрет Кабинета Министров Украины от 26 декабря 1992 года «Об акцизном сборе» более детально регулирует эту сторону акцизного сбора и выделяет три основных подхода к определению объекта налогообложения.
196
Глава 25. Акцизный сбор
1. Обороты от реализации произведенных на территории Украины подакцизных товаров, основывающиеся на стоимости использованной подакцизной продукции, исходя из фактической себестоимости и суммы акцизов по установленным ставкам. При реализации подакцизных товаров и продукции, изготовленных из давальческого сырья, стоимость их рпределяется исходя из рыночных цен, сложившихся на такие же или аналогичные товары и продукцию в данном регионе за отчетный период. При использовании в качестве давальческого сырья подакцизных товаров, по которым уже был уплачен акциз, сумма акциза, подлежащего уплате по готовым товарам, уменьшается на сумму ранее уплаченного акциза.
2. Обороты от реализации товаров (продукции) для собственного производства. При этом сюда относится как продукция, используемая предприятиями для производства другой продукции (т. е. внутризаводской оборот), так и продукция для передачи своим работникам.
3. Таможенная стоимость импортных товаров (продукции), приобретенных за иностранную валюту (за исключением тех, по которым взыскивается пошлина).
25.4. Ставки акцизного сбора
Особенностью закрепления акцизного сбора является отсутствие базовой ставки и использование целой системы конкретных ставок для отдельных товаров. Перечень подакцизных товаров и ставок сбора довольно подвижен, но и выделенные в нем товары не всегда однозначны.
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35 36