1) осуществлению учета доходов налогоплательщиков, удержанных и перечисленных в бюджеты;
2) предоставлению в налоговый орган документов и информации, необходимых для осуществления контроля за налогоплательщиком;
3) предоставлению в налоговый орган информации о невозможности удержания налога у налогоплательщика и суммах задолженности последнего.
Важно учитывать, что обязанности налогового агента возникают только при наличии реальной возможности удерживать и перечислять налог налогоплательщика, т. е. при наличии соответствующего источника в виде находящихся в его распоряжении денежных средств налогоплательщика. В этом случае должна исключаться ситуация, когда налоговый агент перечисляет «чужой» налог за счет собственных средств.
Удержание налогового платежа налоговым агентом имеет ряд особенностей:
1) производится из принадлежащих налогоплательщику денежных средств;
2) осуществляется независимо от волеизъявления налогоплательщика (в этом основное отличие налогового агента от представителя);
3) удержание налогового платежа осуществляется в рамках четко ограниченного временного периода.
Действующее налоговое законодательство Украины предусматривает использование института налоговых агентов по нескольким видам налогов:
1) при уплате подоходного налога с граждан налоговыми агентами выступают предприятия, учреждения, организации,
85
ОБЩАЯ ЧАСТЬ
частные предприниматели, которые осуществляют выплату доходов физическим лицам;
2) при уплате налога на прибыль иностранными юридическими лицами в качестве налоговых агентов выступают украинские предприятия и организации, осуществляющие выплату доходов иностранным юридическим лицам;
3) аналогичный предыдущему механизм существует и при уплате налога на добавленную стоимость;
4) относительно новым является статус налогового агента при уплате акцизного сбора. Верховная Рада Украины 18 ноября 1999 года приняла Закон Украины «О внесении изменений в Декрет Кабинета Министров Украины "Об акцизном сборе", который вступил в силу с 14 декабря 1999 года. Почти все изменения, внесенные этим Законом в Декрет Кабинета Министров «Об акцизном сборе», касаются предприятий с иностранными инвестициями и только некоторые — других плательщиков акцизного сбора.
8.8. Сборщики налогов
Предприятие, выплачивающее доход своему рабочему, выступает как налоговый агент по отношению к исчислению, удержанию из заработной платы и перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц. В отличие от налоговых агентов лица, собирающие налоги, выступают как уполномоченные органы и должностные лица, которые осуществляют прием средств от плательщиков (или их агентов) в счет уплаты налогов и сборов. Лица, собирающие налоги и сборы, принимают у обязанных лиц по их желанию средства в счет налогового платежа.
К сборщикам налогов относятся:
1) предприятия (учреждения, организации), удерживающие и перечисляющие в бюджет налоги с сумм, которые выплачиваются физическим лицам;
2) предприятия (учреждения, организации), удерживающие и перечисляющие в бюджет налоги с доходов от акций, облигаций и других ценных бумаг, принадлежащих предприятию, от долевого участия в других предприятиях;
3) предприятия (учреждения, организации), удерживающие и перечисляющие в бюджет налоги с доходов, получаемых иностранными юридическими лицами.
86
Г.'шва Л'. П. Kinic 1ыцик11 nii-'it)co(> и <_'('><>/)()<>
В отличие от налоговых агентов сборщики налогов не являются источниками выплаты доходов налогоплательщикам и не имеют полномочий по удержанию налогов. Однако их функции по приему платежей дополняются функциями по осуществлению контроля за уплатой налогов и сборов плательщиками. Таким образом, они, как и налоговые агенты, играют двоякую роль: с одной стороны, выполняют фискальные функции контроля за налогоплательщиком, с другой — подконтрольны налоговым органам при выполнении своих обязанностей по перечислению сумм налогов и сборов, поступивших им от плательщиков. По отношению к налогоплательщикам сборщики налогов обладают определенной нейтральностью, здесь отсутствует корреспонденция прав и обязанностей налогоплательщиков и сборщиков налогов. Последние не обязаны и не вправе требовать от налогоплательщиков исполнения их обязанностей.
8.9. Учет налогоплательщиков
22 декабря 1994 года был принят Закон Украины «О государственном реестре физических лиц — плательщиков налога и других обязательных платежей» и в ноябре 1997 года ГНАУ завершила первый этап формирования автоматизированной информационной системы по контролю за уплатой физическими лицами налогов и других обязательных платежей — создала государственный реестр физических лиц — плательщиков налога и других обязательных платежей. Каждому лицу в государственном реестре присваивается отдельный идентификационный номер, без которого с 1 января 1998 года невозможно открыть расчетный счет в банке и получить заработную плату. Учреждения банков с этой даты осуществляют операции по расчетным счетам физических лиц (кроме анонимных валютных счетов и счетов физических лиц — нерезидентов) только при наличии у них идентификационных номеров государственного реестра физических лиц — плательщиков налогов.
Свидетельство о государственной регистрации является основанием для открытия расчетного, валютного и других счетов в учреждениях банков и изготовления печати и штампов. На печатях и штампах должен указываться идентификационный код субъекта предпринимательской деятельности.
г
ОБЩАЯ ЧАСТЬ
С небольшим опозданием подобный механизм был введен и для юридических лиц. Положение, утвержденное постановлением Кабинета Министров Украины от 22 января 1996 года № 118 «О создании единого государственного реестра предприятий и организаций Украины», в качестве единого государственного реестра предприятий и организаций в Украине закрепляет единую автоматизированную систему учета, накопления и обработки данных о предприятиях, организациях всех форм собственности, а также их отдельных подразделений (филиалов, отделений, представительств). Целью создания государственного реестра стало обеспечение единых принципов идентификации и учета субъектов хозяйственной деятельности, осуществление надзора за структурными изменениями в экономике, обеспечением информацией. В реестр включаются данные о юридических лицах, размещенных и осуществляющих свою деятельность на территории Украины или за пределами Украины, но созданных с участием юридических лиц Украины. Реестр создан как комплекс сведений, куда вошли идентификационные классификационные, справочные регистрационные и экономические данные. Осуществление создания и ведения государственного реестра реализуется Министерством статистики Украины.
В целях приведения нормативно-правовых актов Государственной налоговой администрации Украины в соответствие с требованиями Указа Президента Украины от 28 июня 1999 года №746/99 «О внесении изменений в Указ Президента Украины от 3 июля 1998 года № 727 «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства» и Законом Украины от 14 сентября 1999 года № 1039 -XIV «О соглашениях о распределении продукции» и руководствуясь ст. 8 Закона Украины «О Государственной налоговой службе в Украине» приказом Государственной налоговой администрации Украины от 1 марта 2000 года №79 было утверждено Положение о реестре плательщиков налога на добавленную стоимость.
Реестр плательщиков налога на добавленную стоимость — это автоматизированная система сбора, накопления и обработки данных о лицах, которые согласно Закону Украины «О налоге на добавленную стоимость» и Указу Президента Украины от 7 августа 1998 года № 857 «О некоторых изменениях в налогообложении» (далее — Указ) обязаны осуществлять удержание и внесение в бюджет налога, уплачиваемого покупателем. Лица, которые согласно действующему законодательству не являются
Глава 8. Плательщики налогов и сборов
плательщиками налога на добавленную стоимость, и лица, которые осуществляют импорт товаров и уплачивают налог на добавленную стоимость при ввозе этих товаров, но не подпадают под определение налогоплательщиков, не должны проходить регистрацию и получать индивидуальный налоговый номер.
Контрольные вопросы:
1. Место налогоплательщика в системе субъектов налоговых правоотношений.
2. Резидентство и территориальность в налоговом праве.
3. Обязанности налогоплательщиков.
4. Права налогоплательщиков.
5. Физические лица как налогоплательщики.
6. Основные и факультативные признаки налогоплательщиков — физических лиц.
7. Юридические лица как налогоплательщики.
8. Понятие связанных лиц.
9. Консолидированная группа налогоплательщиков.
10. Налоговые агенты.
11. Сборщики налогов.
12. Учет налогоплательщиков.
г
ГЛАВА 9
НАЛОГОВОЕ ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВО
9.1. Представительство в налоговом праве
Основу института представительства в налоговом праве составляют многие нормы гражданского и гражданско-процессуаль-ного законодательства. Однако налоговое представительство имеет существенное отличие от гражданско-правового представительства. Принципиальным отличием правовой природы налогового представительства от гражданско-процессуального является направленность метода регулирования отношений, возникающих в различных формах представительства. Налоговое представительство регулирует реализацию первоочередной обязанности налогоплательщика ( уплату налогов и сборов ), базирующейся на отношениях власти и подчинения, обеспечивающейся властными, императивными методами в отличие от гражданско-правового представительства, имеющего диспозитивный характер.
К особенностям налогового представительства можно отнести и специфический субъектный состав, который предполагает:
1) представляемого (налогоплательщика);
2) представителя (законного, уполномоченного или официального);
3)третье лицо (налоговые органы или иные, осуществляющие контроль за своевременным и полным поступлением налогов и сборов в соответствующие централизованные фонды).
Сущность представительства характеризуется сложностью, многопорядковостью. Отношения, регулируемые представительством, существуют на нескольких уровнях:
1) низший уровень (отношения между представителем и представляемым);
2) высший уровень (отношения между представителем и иными субъектами налоговых правоотношений, в первую очередь налоговыми органами).
Налоговое законодательство основывается на посылке, что главной обязанностью налогоплательщика является своевременная и полная уплата налогов и сборов. При этом налогоплательщик может участвовать в подобных отношениях как непосредственно, так и через представителей. Второй путь используется
90
/ иша 9 Налоговое представительство
в силу объективных причин, когда налогоплательщик не может исполнять налоговые обязанности (не достиг определенного возраста) либо выполнение обязанностей затруднительно (удаленность налогоплательщика и т.д.).
Приобретение статуса налогового представителя может осуществляться в двух формах.
1. -Пассивная форма — приобретение статуса представителя не связано ни с какими действиями представителя или представляемого, оно просто вытекает из закона.
2. Активная форма — приобретение статуса представителя связано с активными действиями субъектов. В качестве таких активных действий могут выступать действия налоговых органов (официальное представительство); представляемого и представителя — при заключении соответствующего договора (уполномоченное представительство).
Таким образом, личное участие налогоплательщика в отношениях, связанных с уплатой налогов и сборов, не лишает его права иметь представителя, так же как и участие представителя не лишает налогоплательщика права на личное участие в подобных правоотношениях. Следовательно, комплексное исполнение налоговых обязанностей может осуществляться в трех формах:
1)личной;
2) представительской;
3) смешанной (предполагающей сочетание двух первых форм).
Смешанный способ реализации прав и обязанностей имеет место в некоторых случаях, когда переплетаются действия плательщика (а может и налоговых агентов) и действия налоговых органов. Например, при реализации налогового обязательства по подоходному налогу с граждан можно выделить несколько этапов. На первом - налог уплачивается плательщиком самостоятельно (или через агента) ежемесячно и заполняется декларация в конце года. На втором - налоговая инспекция проверяет налоговую декларацию и детализирует сумму налога к оплате. На третьем этапе плательщик реализует детализированный долг (доплачивает сумму налога либо решает, как распорядиться излишком уплаченного налога: использовать в счет будущих платежей или требовать возврата).
91
ОБЩАЯ ЧАСТЬ
Налоговое представительство выступает в трех формах.
1. Законное налоговое представительство — основывается на положениях закона или иного нормативного акта.
2. Уполномоченное налоговое представительство — основывается на договорах (или поручениях) между налогоплательщиком и его представителем. Следует отметить, что использование термина «уполномоченное представительство», видимо, не совсем удачно, поскольку фактически любая форма представительства в налоговом праве основана на полномочии. Различаются же формы налогового представительства в зависимости от оснований возникновения этих полномочий (закон, учредительные документы, административный акт, договор).
3. Официальное налоговое представительство — представительство налогоплательщика, в основе которого лежит инициатива налоговых органов.
Таким образом, налоговое представительство - это правоотношение, в силу которого юридические действия, совершаемые налоговым представителем от имени налогоплательщика в пределах полномочий, определяющихся особенностью, связанной с уплатой налогов и сборов, создают, изменяют или прекращают права и обязанности налогоплательщика.
9.2. Законный представитель налогоплательщика
Законное представительство осуществляется юридическим или физическим лицом, уполномоченным представлять интересы налогоплательщика по основаниям, непосредственно вытекающим из закона и не требующим дополнительных соглашений.
Законным представителем плательщика признается представитель налогоплательщика, который ведет его дела, связанные с выполнением его налоговой обязанности на основании закона. Законным представителем налогоплательщика являются:
1) родители, усыновитель, лицо, при наличии у него документов, свидетельствующих о брачных отношениях или родственных связях с физическим лицом, опекун, попечитель или лицо, назначенное органом опеки и попечительства при безвестном отсутствии физического лица или признании его недееспособ-92
Глава 9. Налоговое представительство
ным, или иное лицо, при наличии у него документов, удостоверяющих его соответствующие полномочия;
2) руководитель (его заместитель), главный бухгалтер (бухгалтер) и другое лицо предприятия, учреждения, организации, если последние имеют доверенность на ведение дел налогоплательщика;
3) законные представители головного предприятия консолидированной группы налогоплательщиков;
4) руководитель (его заместитель), главный бухгалтер (бухгалтер) и другие лица, если последние имеют доверенность или договора на ведение дел от налогоплательщика.
Законное представительство юридических лиц осуществляется в двух формах:
1) представительство на основании закона;
2) представительство на основании закрепления соответствующего статуса представителя в учредительных документах.
Любые действия (бездействия) законных представителей организаций-налогоплательщиков признаются в качестве действий (бездействия) представляемой организации так же, как если бы данная организация самостоятельно осуществляла определенные действия (бездействие). Данное положение имеет важное значение для порядка возложения ответственности за налоговые правонарушения. Поскольку одним из обязательных элементов состава правонарушения является наличие вины, то виновные действия (бездействие) законного представителя позволяют возлагать ответственность непосредственно на саму организацию, которую представляет законный представитель. Естественно, это не относится к законным представителям налогоплательщиков — физических лиц.
Законное представительство физических лиц осуществляется родителями и опекунами также в двух формах:
1) представительство на основании закона;
2) представительство на основании административного акта.
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35 36