– убыток прошлых лет, выявленный в отчетном году;
– отчисления в резервы на счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей», 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений», 63 «Резервы по сомнительным долгам»;
– суммы дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности;
– отрицательные курсовые разницы;
– судебные издержки;
– прочие операционные или внереализационные расходы.
До внесения изменений чрезвычайные доходы и расходы учитывались на счете 99 «Прибыли и убытки». А операционные и внереализационные доходы и расходы отражались на одном счете – 91 «Прочие доходы и расходы». С 2007 года прочие доходы и расходы теперь не придется подразделять на операционные, внереализационные и чрезвычайные, все они будут отражаться на счете 91. Это предусмотрено приказом Минфина России № 115н.
Счет 91 «Прочие доходы и расходы» корреспондирует по кредиту со счетами учета расчетов, денежных средств, товарно-материальных ценностей и др., по дебету – со счетами учета товарно-материальных ценностей, затрат, расчетов и др.
В конце каждого месяца путем сопоставления оборота по кредиту субсчета 91-1 и оборота по дебету субсчета 91-2 определяется финансовый результат по всем операциям и одной записью списывается на счет 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции с субсчетом 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов», при этом субсчета счета 91 «Прочие доходы и расходы» в течение года не закрываются, хотя сальдо в целом по счету 91 «Прочие доходы и расходы» на конец месяца отсутствует. Закрываются субсчета 91-1 и 91-2 только заключительными записями декабря на субсчет 91-9.
На начало нового отчетного года счет 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо не имеет. Аналитический учет ведется на субсчетах 91-1 и 91-2 – по видам доходов соответствующим ПБУ 9/99 и видам расходов соответствующим ПБУ 10/99. На субсчете 91-9 аналитический учет не ведется. Учет организуется в денежном выражении.
В настоящее время к счету 91 субсчетах «Прочие доходы» и «Прочие расходы» открывают субсчета второго уровня «Операционные доходы», «Операционные расходы», «Внереализационные доходы», «Внереализационные расходы». Чрезвычайные же доходы и расходы списываются на счет 99.
До конца года бухгалтеры могут применять старый порядок. Впрочем никто не мешает уже сейчас применять новые правила. То есть учитывать чрезвычайные доходы и расходы на счете 91, а не на счете 99. И все прочие доходы и расходы отражать на какие-нибудь из субсчетов второго уровня, открытых на счете 91. Например, можно использовать субсчета, предусмотренные для операционных доходов и расходов. То есть не распределять операционные и внереализационные доходы и расходы по субсчетам.
С нового года организации не придется вести на счете 91 раздельный учет операционных и внереализационных доходов и расходов, то есть открывать для них субсчета второго уровня. Чрезвычайные доходы и расходы отражаться на счете 99 не будут. Поэтому тем организациям, которые традиционно в учетную политику добавляли пункт о классификации прочих доходов и расходов на операционные, внереализационные и чрезвычайные, больше это делать не нужно.
Кроме того, утверждая учетную политику на 2007 год, надо изменить субсчета в рабочем плане счетов.
1.4. Признание расходов
Расходы признаются в бухгалтерском учете при соблюдении (исполнении) следующих условий:
– расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
– сумма расхода может быть определена;
– имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации (в случае, когда организация передала актив, либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива).
Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.
Амортизация признается в качестве расхода исходя из величины амортизационных отчислений, определяемой на основе стоимости амортизируемых активов, срока полезного использования и принятых организацией способов начисления амортизации.
Расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, операционные или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной).
Пунктами 6.1–6.6 ПБУ 10/99 установлен порядок определения расходов в зависимости от условий договора, если:
– организации предоставлен коммерческий кредит;
– вместо денежных средств в оплату за полученные товары (работы, услуги) организация передает товарно-материальные ценности;
– стоимость товаров (работ, услуг) выражена в условных денежных единицах;
– продавцом предоставлены скидки (накидки).
При оплате приобретаемых материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки платежа, расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности, то есть с учетом процентов за коммерческий кредит.
Величина оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется стоимостью товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).
Если стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, установить невозможно, то величина оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется стоимостью продукции (товаров), полученной организацией. Стоимость продукции (товаров), полученной организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретается аналогичная продукция (товары).
Величина оплаты и (или) кредиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленных организации согласно договору скидок (накидок) и суммовых разниц.
Для правильного и достоверного определения финансового результата доходы и расходы должны приниматься к бухгалтерскому учету одинаковым методом.
По общему правилу, как и при принятии к бухгалтерскому учету доходов, расходы относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления, то есть в полном соответствии с допущением временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Иными словами, расходы определяются по методу начисления.
Исключение сделано для организаций, принявших решение применять в бухгалтерском учете кассовый метод.
Если организация признает выручку от продажи продукции и товаров не по мере передачи прав владения, пользования и распоряжения на поставленную продукцию, отпущенный товар, выполненную работу, оказанную услугу, а после поступления денежных средств и иной формы оплаты (по кассовому методу), то и расходы признаются после осуществления погашения задолженности (по кассовому методу). Впервые это правило было зафиксировано в Типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденных приказом Минфина России от 21 декабря 1998 г. № 64н.
В ПБУ 10/99 введены отдельные правила для признания расходов в Отчете о прибылях и убытках.
Первое правило связано с соответствием доходов и расходов или с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями.
Второе правило устанавливает необходимость обоснованного распределения расходов между отчетными периодами, когда расходы обуславливают получение доходов в течение отчетных периодов и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем.
Третье правило признания расходов в отчете о прибылях и убытках гласит, что подлежат признанию независимо от предыдущих правил расходы, признанные в отчетном периоде, когда становится определенным неполучение по ним экономических выгод (доходов) или поступление активов.
При этом отмечено, что расходы должны быть признаны в отчете о прибылях и убытках независимо от того, как они принимаются для целей расчета налогооблагаемой базы.
1.5. Отчет о прибылях и убытках
Изменения в ПБУ 9/99 и 10/99, конечно, не могли не повлиять и на форму Отчета о прибылях и убытках (форма № 2). Она была утверждена приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н. Поправки в этот документ были внесены приказом Минфина России от 18 сентября 2006 г. № 115н.
1.5.1. Общие правила заполнения Отчета о прибылях и убытках
1. Все данные приводятся нарастающим итогом с начала года. В графе 3 отражаются данные за 2006 год, а в графу 4 переносятся данные за предыдущий год из графы 3 Отчета о прибылях и убытках за 2005 год.
Возможно, что данные за аналогичный период прошлого года окажутся несопоставимы с данными за отчетный период. Такая ситуация возникает в случае внесения изменений в учетную политику организации, законодательные и нормативные акты по бухгалтерскому учету. Чтобы правильно составить Отчет о прибылях и убытках, необходимо скорректировать показатели за прошлый год. А в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках указать, что данные за прошлый год изменены и почему.
Добавим, что в Отчете о прибылях и убытках, составляемом по итогам 2006 года, организации должны показать данные за прошлый год. Данные берутся из формы № 2 за 2005 год. Понятно, что в прошлогоднем отчете операционные, внереализационные и чрезвычайные доходы и расходы указывались в отдельных строках. Поэтому указанные суммы доходов и расходов нужно сложить, общий итог занести в графу 4 «За аналогичный период предыдущего года» строки 090 (Прочие доходы) и строки 100 (Прочие расходы).
2. Если какой-либо показатель вычитается или он имеет отрицательное значение, то его следует указывать в круглых скобках.
3. Доходы и расходы представляются развернуто, а взаимозачет можно проводить лишь в том случае, когда это предусмотрено законодательством по бухгалтерскому учету.
4. Все строки Отчета о прибылях и убытках кодируются в соответствии с приказом Госкомстата России и Минфина России от 14 ноября 2003 г. № 475/102н.
5. Все виды доходов и расходов, которые являются существенными, должны быть представлены обособленно (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утвержденного приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. № 43н).
Отчет о прибылях и убытках состоит из двух таблиц. В первой таблице на основании своих доходов и расходов организация рассчитывает чистую прибыль, полученную за отчетный период. А во второй таблице приводится расшифровка отдельных прибылей и убытков за отчетный период.
В Отчете о прибылях и убытках указывается несколько показателей прибыли:
– валовая прибыль;
– прибыль (убыток) от продаж;
– прибыль до налогообложения;
– чистая прибыль.
Чтобы получить показатель валовой прибыли, нужно выручку от реализации продукции (товаров, работ, услуг) уменьшить на себестоимость этой продукции (товаров, работ, услуг):
Уменьшив валовую прибыль на величину коммерческих и управленческих расходов, мы получим прибыль или убыток от продаж.
Прибыль до налогообложения образуется после того, как прибыль или убыток от продаж мы увеличим на сумму прочих и внереализационных доходов и расходов.
Исключив из прибыли до налогообложения сумму налога на прибыль, мы получим чистую прибыль.
Чистая прибыль = Прибыль до налогообложения – Налог на прибыль
1.5.2. Раздел «Доходы и расходы по обычным видам деятельности»
Строка 010 «Выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг»
По строке 010 отражаются доходы предприятия от обычных видов деятельности – кредитовый оборот по счету 90 «Продажи» субсчет 1 «Выручка» за вычетом налога на добавленную стоимость, акцизов и экспортных пошлин.
Предприятия – производители продукции отражают по этой строке стоимость готовой продукции, проданной покупателям.
Торговые организации должны показать продажную стоимость реализованных товаров.
Предприятия, выполняющие работы или оказывающие услуги, указывают стоимость выполненных работ или оказанных услуг, которые подтверждены актами сдачи-приемки.
Посреднические предприятия отражают по этой строке только сумму своего посреднического вознаграждения.
В составе выручки от реализации могут быть указаны доходы от сдачи в аренду имущества организации, от участия в уставных капиталах других организаций и лицензионные платежи за пользование объектами интеллектуальной собственности. Но только при условии, что получение этих доходов является основным видом деятельности предприятия.
Если предприятие ведет несколько видов деятельности, то необходимо расшифровать общую сумму выручки. Для этого необходимо в Отчет включить дополнительные строки (011, 012 и т. д.) и указать выручку от каждого вида деятельности при условии, что она существенна.
Строка 020 «Себестоимость проданных товаров, работ, услуг»
По строке 020 отражается себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг. Показатель необходимо указывать в круглых скобках.
Производственные предприятия отражают по этой строке все расходы, которые относятся на себестоимость продукции, реализованной покупателям. Иначе говоря, оборот по дебету счета 90 «Продажи» субсчет 2 «Себестоимость продаж» и кредита счета 43 «Готовая продукция» или 45 «Товары отгруженные».
Если организация использует для учета затрат на производство счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», то сумма превышения фактической себестоимости выпущенной продукции, сданных работ или оказанных услуг над их нормативной (плановой) себестоимостью увеличивает данные по строке 020.
Организации и предприятия, выполняющие работы и оказывающие услуги, указывают по строке 020 затраты, связанные с выполнением работ или оказанием услуг, которые реализованы в отчетном периоде.
Предприятия, которые оказывают посреднические услуги, отражают по строке 020 суммы затрат, которые они понесли при осуществлении посреднической деятельности.
Торговые организации указывают по этой строке покупную стоимость реализованных товаров. Если организация торговли ведет учет товаров в покупных ценах, то по строке 020 нужно указать оборот по дебету счета 90-2 и кредиту счета 41 «Товары» (45 «Товары отгруженные»).
На предприятиях розничной торговли товары учитываются, как правило, по продажным ценам. Определить покупную стоимость реализованных товаров можно следующим образом. Оборот по дебету счета 90-2 и кредиту счета 41 «Товары» (45 «Товары отгруженные») нужно уменьшить на оборот по дебету счета 90-2 и кредиту счету 42 «Торговая наценка», который делается методом «красное сторно».
Основным видом деятельности предприятия может быть передача в аренду своего имущества или прав на пользование объектами интеллектуальной собственности. В этом случае по данной строке они указывают расходы по этим видам деятельности.
Если предприятие осуществляет несколько видов деятельности, то себестоимость продукции (товаров, работ, услуг) необходимо указать отдельно по строкам, которые вводятся дополнительно (021, 022 и т. д.).
Строка 029 «Валовая прибыль»
Данные, которые приводятся по этой строке, представляют собой разницу между показателями, отраженными в двух первых строках отчета (строка 010 – строка 020). Если получен отрицательный результат (убыток), то его надо указать в круглых скобках.
Строка 030 «Коммерческие расходы» По строке 030 необходимо указать:
· производственным предприятиям – расходы, которые связаны со сбытом продукции;
· торговым организациям – издержки обращения.
Для заполнения этой строки необходимо использовать оборот по кредиту счета 44 «Расходы на продажи» в корреспонденции со счетом 90 субсчет 7 «Коммерческие расходы».
К коммерческим относятся следующие виды расходов:
– на рекламу продукции (работ, услуг);
– на оплату вознаграждения посреднической организации за оказание услуг по сбыту продукции;
– на транспортировку продукции до места назначения;
– на погрузо-разгрузочные работы;
– на содержание помещений для хранения продукции в местах ее реализации.
Организации могут списывать коммерческие расходы двумя способами:
– всю сумму коммерческих расходов за месяц можно включить в расходы по обычным видам деятельности, списав их в дебет счета 90;
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35 36 37 38 39 40 41 42 43 44 45 46 47 48 49 50 51 52 53 54 55 56 57 58 59 60 61 62 63 64 65 66 67 68 69 70 71 72 73 74 75 76 77 78 79 80 81